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Bewertung einer Pensionsrückstellung für einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer in Fällen der Entgeltumwandlung

Mit Urteil vom 27.5.2020 (Aktenzeichen XI R 9/19) hat sich der BFH mit der Bewertung einer Pensionsrückstellung für einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer für den Fall der Entgeltumwandlung befasst.

Dies ist vor dem Hintergrund der Tatsache zu sehen, dass für die Bewertung von Pensionsrückstellungen aus Entgeltumwandlung in § 6a Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 Satz 1 Halbs. 2 EStG eine Sonderregelung besteht. Im Grundsatz werden Pensionsverpflichtungen mit dem speziellen Teilwert nach § 6a Abs. 3 EStG bewertet. Teilwert ist der Barwert der künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahres, dem sog. Anwartschaftsbarwert, abzüglich des sog. Prämienbarwerts. Der Prämienbarwert verkörpert die noch zu erdienenden Ansprüche des Pensionsberechtigten (sog. future service). Bei durch Entgeltumwandlung finanzierten Pensionsverpflichtungen wird der spezielle Teilwert des § 6a Abs. 3 EStG nun aber nur dann angesetzt, wenn nicht der Barwert der unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen am Schluss des Wirtschaftsjahrs höher ist. Dieser Barwert wird ohne Abzug eines Prämienbarwerts, dafür aber beschränkt auf die unverfallbaren künftigen Pensionsleistungen bestimmt und bildet damit nur die Anwartschaft aus dem bereits umgewandelten Entgelt (sog. past service) ab.

Die besondere, in der Regel günstigere Bewertungsregelung gilt allerdings nach der ausdrücklichen gesetzlichen Regelung nur für Arbeitnehmer i.S.d. BetrAVG. Für den Streitfall einer Pensionszusage an einen Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH hat der BFH in Bestätigung der Auffassung der FinVerw klargestellt, dass diese Voraussetzung für den Ansatz des Mindestbarwerts gerade nicht erfüllt ist, wenn eine GmbH ihrem Alleingesellschafter-Geschäftsführer eine Versorgungszusage aus Entgeltumwandlungen gewährt, da dieser eben kein Arbeitnehmer i.S.d. § 17 Abs. 1 Satz 1 oder 2 BetrAVG ist. Die insoweit gegebene Bevorzugung von Pensionsrückstellungen für Arbeitnehmer i.S.d. BetrAVG sei verfassungsgemäß. Ein anderes Ergebnis ergebe sich auch dann nicht, wenn die vertragliche Pensionszusage mit dem Alleingesellschafter-Geschäftsführer zur Unverfallbarkeit den gleichen Inhalt wie § 1b Abs. 5 BetrAVG habe.

 

Hinweis:

Im Ergebnis sind also durch Entgeltumwandlung finanzierte Pensionsverpflichtungen gegenüber dem Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH nicht mit dem (höheren) Barwert, sondern mit dem (eben niedrigeren) Teilwert zu bewerten.

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