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Beteiligung an einer GmbH als notwendiges Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers

Mit seinem Urteil vom 10.4.2019 (Aktenzeichen X R 28/16, DStZ 2019, 554) hat der BFH zur Frage der Zuordnung einer GmbH-Beteiligung zum notwendigen Betriebsvermögen eines Einzelgewerbetreibenden entschieden,

  •  dass eine solche Beteiligung an einer GmbH zum notwendigen Betriebsvermögen gehört, wenn sie dazu bestimmt ist, die gewerbliche (branchengleiche)  Betätigung des Stpfl. entscheidend zu fördern oder wenn sie dazu dient, den Absatz von Produkten oder Dienstleistungen des Stpfl. zu gewährleisten.
  •  Maßgebend für die Zuordnung einer Beteiligung zum notwendigen Betriebsvermögen sei deren Bedeutung für das Einzelunternehmen.
  • Dabei stehe der Zuordnung einer Beteiligung zum notwendigen Betriebsvermögen nicht entgegen, wenn die dauerhaften und intensiven Geschäftsbeziehungen nicht unmittelbar zu der Beteiligungsgesellschaft bestehen, sondern zu einer Gesellschaft, die von der Beteiligungsgesellschaft beherrscht wird.

Im konkreten Streitfall hat der Kläger ein Einzelunternehmen betrieben, welches insbesondere im Bereich „Werbeagentur“ tätig war. Daneben hielt der Kläger sämtliche Anteile der B-GmbH, welche wiederum 100 %-Beteiligungen an der A-GmbH und der C-GmbH hielt. Nach einem „Outsourcing-Vertrag“ übernahm die B-GmbH gegen Entgelt bestimmte Verwaltungsaufgaben für das Einzelunternehmen des Klägers (Finanzbuchhaltung, EDV, Facility Management, Vermittlung von Beratungsleistungen). Daneben schloss der Kläger mit der C-GmbH – die seit ihrer Ausgliederung aus der B-GmbH seine Hauptauftraggeberin war – einen Agenturvertrag, demzufolge der Kläger die alleinige Betreuung der C-GmbH in allen Fragen der Beratung, Gestaltung und Durchführung der Werbung übernahm. Die C-GmbH verpflichtete sich, keine andere Werbeagentur für Aufgaben heranzuziehen, die Gegenstand des Vertrags waren. Umgekehrt verpflichtete sich auch der Kläger, auf Wunsch der C-GmbH auf dem Wettbewerbsbereich der betreuten Produkte nicht für andere Firmen tätig zu werden. Ferner übernahm der Kläger einige „Sonderaufgaben“ wie die Beratung bei der Unternehmens- und Verkaufspolitik der C-GmbH sowie die Beratung und Mitwirkung bei der Entwicklung neuer oder verbesserter Produkte. Der Kläger hatte die Agenturrabatte an die C-GmbH weiterzugeben und erhielt von dieser ein Honorar von 4,5 % der Werbeausgaben.

Strittig war nun die Behandlung von Gewinnausschüttungen der A-GmbH. Der Kläger wollte diese im steuerlichen Privatvermögen vereinnahmt wissen, die FinVerw war der Auffassung, dass die Beteiligung an der A-GmbH dem notwendigen Betriebsvermögen des Einzelunternehmens zuzuordnen sei und dementsprechend die Gewinnausschüttungen im steuerlichen Betriebsvermögen zu vereinnahmen seien.

Dazu stellte der BFH fest, dass die Beteiligung des Klägers an der B-GmbH im Streitjahr zu seinem notwendigen Betriebsvermögen gehörte und die vereinnahmte Dividende daher den Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzuordnen war.

Für die Zuordnung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zum notwendigen Betriebsvermögen eines Einzelgewerbetreibenden, Freiberuflers oder Land- und Forstwirts gelten nach den Ausführungen des BFH folgende Grundsätze:

  • Wirtschaftsgüter gehören zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn sie dem Betrieb dergestalt unmittelbar dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind; dabei wird jedoch nicht vorausgesetzt, dass sie für den Betrieb notwendig im Sinne von „erforderlich“ sind.
  • Hieraus ist für die Besteuerung von Einzelgewerbetreibenden abzuleiten, dass eine Beteiligung unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt wird (also notwendiges Betriebsvermögen darstellt), wenn sie dazu bestimmt ist, die gewerbliche (branchengleiche) Betätigung des Stpfl. entscheidend zu fördern oder wenn sie dazu dient, den Absatz von Produkten des Stpfl. zu gewährleisten. Demgegenüber reicht die Unterhaltung von Geschäftsbeziehungen, wie sie üblicherweise auch mit anderen Unternehmen bestehen, für die Annahme notwendigen Betriebsvermögens ebenso wenig aus wie ein einmaliger Geschäftsvorfall.
  • Die Absatzförderung beschränkt sich dabei nicht auf „Produkte“ im engeren Sinne (Waren); vielmehr ist die Zuordnung zum notwendigen Betriebsvermögen auch dann vorzunehmen, wenn die Beteiligungsgesellschaft den Absatz von Dienstleistungen des Stpfl. gewährleistet.
  • Entscheidend für den Gesichtspunkt der Absatzförderung ist der Anteil der Beteiligungsgesellschaft am Umsatz des Einzelunternehmens, nicht jedoch der Anteil an dessen Gewinn.
  • Abzugrenzen sind diese der Absatzförderung dienenden und daher unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzten Beteiligungen hauptsächlich von solchen Anteilen, die in erster Linie der Kapitalanlage dienen.
  • Entscheidend für die Beantwortung der Frage, ob eine Beteiligung zum notwendigen Betriebsvermögen gehört, ist die Sichtweise des Einzelgewerbetreibenden. Unerheblich ist die Sichtweise der GmbH, also insbesondere die Frage, welchen Umsatz bzw. Gewinn die GmbH mit den Geschäften zum Einzelunternehmen erzielt.
  • Vorliegend tätigte der Kläger mit der A-, B- und C-GmbH 99,9 % des Umsatzes seines Einzelunternehmens. Das Einzelunternehmen des Klägers war daher auf die Geschäftsbeziehung mit den drei Beteiligungsgesellschaften existenziell angewiesen. Von einer bloßen Kapitalanlage kann also angesichts der überragenden Bedeutung der Beteiligung für das Einzelunternehmen nicht ausgegangen werden.
  • Dass der Kläger nur an der B-GmbH unmittelbar und an der A- und C-GmbH lediglich mittelbar über seine 100 %-Beteiligung an der B-GmbH (wirtschaftlich ebenfalls zu 100 %) beteiligt war, steht der Einbeziehung der mit diesen Enkelgesellschaften getätigten Umsätze in die Betrachtung nicht entgegen. Denn eine Beteiligung gehört auch dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn die dauerhaften und intensiven Geschäftsbeziehungen nicht unmittelbar zu der Gesellschaft, an der der Stpfl. beteiligt ist, unterhalten werden, sondern zu einer Gesellschaft, die von der Beteiligungsgesellschaft beherrscht wird.

Hinweis:

Die Zuordnung von Kapitalgesellschaftsbeteiligungen zum notwendigen Betriebsvermögen eines Einzelunternehmens, Freiberuflers oder zum Sonderbetriebsvermögen einer Personengesellschaft ist häufig Streitpunkt mit der FinVerw. In diesen Fällen ist im ersten Schritt sehr sorgfältig aufzuklären und zu dokumentieren, welche wirtschaftlichen Beziehungen zu der Kapitalgesellschaft bestehen.

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