Aktuelle Entwicklungen zur verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

 

a)   VGA: Sonn- und Feiertagszuschläge eines Gesellschafter-Geschäftsführers

 

Mit seinem Urteil vom 27.3.2012 (Aktenzeichen VIII R 27/09, www.stotax-first.de) hat der BFH seine bisherige Rechtsprechung bestätigt, nach der an Gesellschafter-Geschäftsführer geleistete Sonn- und Feiertagszuschläge sowie Überstundenvergütungen aus steuerlicher Sicht in der Regel vGA darstellen (BFH v. 6.10.2009, Aktenzeichen I B 55/09, BFH/NV 2010, 469). Dies gilt nur dann nicht, wenn überzeugende betriebliche Gründe für derartige Vergütungen vorgebracht werden können.

Im konkreten Streitfall hatte der alleinige Geschäftsführer, der zu 51 % an einer GmbH beteiligt war, neben seinem Grundgehalt und einer Tantieme auch steuerfreie Sonn- und Feiertagszuschläge erhalten. Derartige Sonn- und Feiertagszuschläge (nicht aber Tantiemen) wurden auch den übrigen Angestellten gewährt.

Die Finanzverwaltung und das FG werteten die Zahlung der Zuschläge als vGA und damit als Einkünfte des Gesellschafter-Geschäftsführers aus Kapitalvermögen, weil dieser einen im Vergleich mit den übrigen Angestellten hohen Grundlohn sowie eine Tantieme erhielt und dies dafür spräche, dass damit der besondere Einsatz des Gesellschafter-Geschäftsführers auch an Sonn- und Feiertagen sowie außerhalb der gewöhnlichen Arbeitszeiten bereits berücksichtigt worden sei. Auch die Tatsache, dass eine wöchentliche Arbeitsstundenzahl nicht vereinbart gewesen war, spreche für eine Bezahlung orientiert am Arbeitsergebnis und nicht an der Arbeitszeit. Die Vereinbarung der Zuschläge erfolgte daher nur mit dem Ziel, dem Gesellschafter Zahlungen zukommen zu lassen unter Ausnutzung der Steuerbefreiung für Sonntags-, Feiertags- oder Nachtzuschläge.

Hinweis:

Die Vereinbarung derartiger Zuschläge mit Gesellschafter-Geschäftsführern führt regelmäßig zur Annahme einer vGA. Nur in besonderen Ausnahmefällen werden Zuschläge für Nacht-, Sonntags- und Feiertagsarbeit als ausschließlich betrieblich veranlasst angesehen (und damit eine vGA verneint), z.B. wenn mittels eines betriebsinternen Fremdvergleichs nachgewiesen werden kann, dass derartige Zuschläge gleichermaßen auch mit gesellschaftsfremden Arbeitnehmern vereinbart und diesen gewährt worden sind (so BFH v. 14.7.2004, Aktenzeichen I R 111/03, BStBl II 2005, 307, zu Zuschlägen an Angestellte mit Leitungsfunktionen und Gesellschafter-Geschäftsführer bei Bundesautobahn-Tankstellen).

 

b)  VGA: Erfordernis einer im Voraus getroffenen, klaren und eindeutigen Vereinbarung

 

In ständiger Rechtsprechung stellt der BFH fest, dass eine vGA auch dann vorliegen kann, wenn der begünstigte Gesellschafter ein beherrschender Gesellschafter ist und die Kapitalgesellschaft an diesen eine Leistung erbringt, für die es an einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung fehlt oder eine getroffene Vereinbarung entweder nicht durchgeführt oder zivilrechtlich unwirksam ist (sog. formeller Fremdvergleich). Zur Abwendung einer etwaigen vGA sollte von der GmbH eine klare und von vornherein getroffene Vereinbarung nachgewiesen werden können. Im Regelfall sollte ein schriftlicher Vertrag vorliegen, dessen Regelungen auch tatsächlich umgesetzt werden.

Vor diesem Hintergrund ist der Beschluss des BFH vom 25.1.2012 (Aktenzeichen I B 17/11, BFH/NV 2012, 1003) zu sehen, der zu einer Nichtzulassungsbeschwerde ergangen ist. Im Rahmen seiner Begründung hebt der BFH hervor, dass nach zwischenzeitlich ständiger Rechtsprechung eine klare und eindeutige Vereinbarung auch dann (schon) anzunehmen ist, wenn sich deren Inhalt mit der gebotenen Bestimmtheit im Wege der Auslegung ermitteln lässt (vgl. BFH v. 4.4.2001, Aktenzeichen XI R 60/00, BStBl II 2001, 726). Auch ein Verweis auf eine bestimmte Rechtsnorm, anhand derer sich eine Verpflichtung ergibt, ist ausreichend.

Hinweis:

Nach dieser Entscheidung sind Entgeltsvereinbarungen hinreichend klar (und damit nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst), wenn ein außenstehender Dritter (z.B. der Steuerberater, der Wirtschaftsprüfer oder ein Außenprüfer des Finanzamts) in der Lage ist, allein nach den Vereinbarungen oder im Wege einer eindeutigen Auslegung den Betrag des Entgelts zu ermitteln.

c)   Keine vGA bei Weiterleitung erstatteter Arbeitgeberanteile zur Rentenversicherung

 

Mit Urteil vom 21.3.2012 (Aktenzeichen 7 K 4640/09 E, www.stotax-first.de, Revision eingelegt, Az. des BFH: VIII R 21/12) hat das FG Münster über die Frage entschieden, ob es eine vGA darstellt, wenn eine GmbH die an sie erstatteten Arbeitgeberanteile zur Rentenversicherung weiterleitet an eine dem Gesellschafter nahestehende Person (Arbeitnehmer). Das FG Münster verneint diese Frage unter Ablehnung der von der Finanzverwaltung und der bisherigen Rechtsprechung vertretenen Auffassung.

Im Streitfall hatte der Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH geklagt, dessen Ehefrau seit dem Bestehen der GmbH für diese als Angestellte tätig war und entsprechende Gehälter bezog, von denen ursprünglich auch Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung abgeführt wurden. Die Krankenkasse als zuständiger Sozialversicherungsträger gelangte allerdings in der Folge zu der Auffassung, dass die Ehefrau nicht sozialversicherungspflichtig beschäftigt gewesen sei, weil sie insbesondere an keine Weisungen der GmbH gebunden war und ihre Tätigkeit frei bestimmen und gestalten konnte, und erstattete zur Abgeltung der Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung jeweils rd. 46 000 € an die Ehefrau und an die GmbH. Im Anschluss leitete die GmbH den an sie erstatteten Arbeitgeberanteil an die Ehefrau weiter. Werden der GmbH zu viel einbehaltene Arbeitnehmeranteile vom Sozialversicherungsträger erstattet, so sind diese an den Arbeitnehmer weiterzuleiten.

Die Rückzahlung an die Ehefrau wurde von der Finanzverwaltung als eine freigiebige Zuwendung der GmbH an eine nahe Angehörige des Gesellschafters und damit als vGA gewertet. Dazu stellt das FG Münster fest:

–  Eine vGA liegt nicht nur dann vor, wenn der Vermögensvorteil dem Gesellschafter unmittelbar selbst zufließt, sondern auch dann, wenn eine dem Gesellschafter nahestehende Person den Vermögensvorteil erhält.

–  Die Weiterleitung erstatteter Arbeitgeberbeiträge ist stets Arbeitslohn und keine vGA, weil die Leistung an die Sozialversicherung wegen der angenommenen Sozialversicherungspflicht im An- stellungsverhältnis und nicht im Gesellschaftsverhältnis begründet ist; somit könne auch der umgekehrte Vorgang, die Weiterleitung erstatteter Beiträge, allein im Anstellungsverhältnis begründet sein.

–  I.Ü. handele es sich ohnehin um eine „Nullnummer“, weil der Zahlung der Gesellschaft an den Gesellschafter bzw. dessen nahen Angehörigen spiegelbildlich ein Vermögensverlust des Gesellschafters gegenübersteht, denn der Gesellschafter bzw. sein naher Angehöriger verliere schließlich Ansprüche aus der gesetzlichen Rentenversicherung. Insoweit fehle es beim Gesellschafter schon an der Erlangung eines Vermögensvorteils.

–  Schließlich könne eine Weiterleitung erstatteter Arbeitgeberbeiträge zur Rentenversicherung auch nicht zu einer Unangemessenheit des Bruttogehalts des Mitarbeiters führen, wenn die Beiträge irrtümlich gezahlt wurden.

Handlungsempfehlung:

Das FG Münster hat die Revision zugelassen, so dass der BFH sich – soweit ersichtlich erstmals – mit dieser Frage beschäftigen wird. In allen einschlägigen und noch offenen Fällen sollte geprüft werden, ob der jeweilige Steuerbescheid „offen gehalten“ werden sollte.

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